Совместное применение ФСБУ 4/2023 и ФСБУ 25/2018 у арендодателя при операционной аренде

Применение ФСБУ 25/2018 уже несколько лет вызывает у бухгалтеров множество вопросов. Со вступлением в силу ФСБУ 4/2023 с 01.01.2025 количество вопросов, как ожидают эксперты, еще возрастет. В этой статье мы, с помощью наших экспертов, постарались предугадать основные вопросы по совместному применению ФСБУ 4/2023 и ФСБУ 25/2018 в операционной аренде и дать ответы на них.

Изменится ли порядок бухгалтерского учета основных средств, переданных в операционную аренду, в связи с ФСБУ 4/2023?

Сам порядок бухучета ОС, в том числе переданных в операционную аренду, не изменился. Стоимость объектов ОС, переданных в операционную аренду, можно продолжать учитывать на счете 01 «Основные средства» и счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (п. 41 ФСБУ 25/2018).

Будут ли изменения по амортизации переданных в операционную аренду ОС?

Здесь тоже изменений нет.

Важно! Есть (сохраняется) исключение - ситуации, когда в операционную аренду переданы ОС, не подлежащие амортизации (п. 30 ФСБУ 6/2020).

     Для обособленного учета переданных ОС и сумм начисленной по ним амортизации по-прежнему можно (и удобнее) вести аналитические счета или дополнительные субсчета к счетам 01 (03) и 02 «Амортизация основных средств».

Это делает легче формирование показателей будущей бухгалтерской отчетности с такими данными.

Также напомним, что начисление амортизации по-прежнему нужно приостанавливать, если ликвидационная стоимость объекта ОС становится равной его балансовой стоимости или превышает ее (п. 30 ФСБУ 6/2020).

Как правильно учитывать арендные платежи с 2025 года?

Тут тоже без новаций. Платежи от арендаторов по операционной аренде в 2025 году арендодатель отражает (п. п. 5, 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации»):

• в доходах от обычных видов деятельности, если предоставление имущества в аренду является основным видом деятельности организации;
• в прочих доходах - в остальных случаях.

Доходы по ОА по общему правилу признают равномерно. Однако, допускается и делать это на основе другого систематического подхода, если, по мнению организации, так лучше отражается характер использования арендатором экономических выгод от предмета аренды (п. 42 ФСБУ 25/2018, п. п. 12, 15 ПБУ 9/99).

Важно! В июле 2025 года Минфин выпустил ФСБУ 9/2025 «Доходы». Он станет обязательным с 2027 года, однако организации могут перейти на него и раньше. Все, что мы рассказали о доходах от аренды, справедливо для действующего пока ПБУ 9/99, но требует дополнительного анализа и суждений при переходе на ФСБК 9/2025.

Как арендодателю учесть расходы по операционной аренде в 2025 году?

Расходы по договору аренды (в том числе начисленную по ОС амортизацию) продолжаем учитывать в соответствии с п. 5, 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»:

• в расходах по обычным видам деятельности, если предоставление имущества в аренду является видом деятельности организации (и если соответствующие доходы отразили в доходах по обычным видам деятельности);
• в прочих расходах - в остальных случаях.

Где в отчетности по ФСБУ 4/2023 отразится операционная аренда по ФСБУ 25/2018?

Раскрытия информации об объектах учета операционной аренды в бухотчетности по ФСБУ 4/2023 будут представлены в:

• бухгалтерском балансе;
• отчете о финансовых результатах;
• отчете о движении денежных средств;
• пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

Важно! С 01.01.2025 формы бухгалтерской отчетности, представленные в ФСБУ 4/2023, являются рекомендованными. При подготовке к переходу на новый Стандарт, организации должны были разработать и утвердить для себя формы, которые применяют, начиная с 2025 года. В том числе в них нужно предусмотреть строки и раскрытия для информации об операционной аренде в соответствии с ФСБУ 25/2018.

Что должно быть отражено в бухгалтерском балансе по ФСБУ 4/2023 в части операционной аренды?

В разделе I Бухгалтерского баланса должна быть приведена стоимость находящихся в операционной аренде ОС в разделах:

• «Основные средства» (1150), если в аренду переданы ОС, не относящиеся к инвестиционной недвижимости. Если балансовая стоимость таких ОС для составляющей отчетность организации существенна, то следует предусмотреть детализацию показателей. Например, включить в раздел показатель (строку) «Основные средства, переданные в аренду». Также допускается раскрыть детализацию в пояснениях (пп. а), к) п. 45 ФСБУ 6/2020, п. п. 9, 10, 11, пп. в) п. 46 ФСБУ 4/2023);

Важно! ФНС уже выпустила приказ № ЕД-7-1/1041, который вступит в силу с 01.01.2026 и установит новые форматы для бухотчетности, направляемой в ГИРБО. У экспертов есть некоторые вопросы к этим форматам, а также предположения, что разработанные организациями формы, сильнее отличающиеся от предусмотренных приказом № ЕД-7-1/1041 (например, количеством строк в разделах баланса), могут не «пройти» в ГИРБО при сдаче отчетности за 2025 год. Подстраховаться от проблемы можно, отдавая предпочтение раскрытиям информации в пояснениях, а не в дополнительных показателях (строках) в форме там, где это разрешено ФСБУ 4/2023. Для раскрытий, о которых мы ведем речь, как раз разрешено.

• «Инвестиционная недвижимость» (1160),если в аренду переданы активы в виде инвестиционной недвижимости (пп. а) п. 45 ФСБУ 6/2020). В случае существенности балансовой стоимости таких ОС, это также требуется детализироватьв балансе или пояснениях (п. п. 9, 10, 11, пп. в) п. 46 ФСБУ 4/2023).

 

В разделе II баланса «Оборотные активы» должна отразиться дебиторская задолженность арендаторов по платежам. по арендным платежам:

«Дебиторская задолженность» (1230). Это п. 13, пп. в) п. 14 ФСБУ 4/2023. Если информация о задолженности по операционной аренде является существенной, то можно детализировать этот показатель в указанном разделе или в разделе 7 пояснений (п. п. 9, 10, 11, пп. в) п. 46 ФСБУ 4/2023).

В пассиве баланса отразится задолженность перед арендаторами по полученным от них авансам за операционную аренду. Такая задолженность всегда указывается за вычетом НДС, начисленного с аванса (Письмо Минфина России от 09.01.2013 N 07-02-18/01). Если сумма несущественная, ее можно отразить в составе показателя (п. 17, пп. б) п. 18, п. 20 ФСБУ 4/2023):

• «Прочие долгосрочные обязательства» (1450) в разделе IV «Долгосрочные обязательства», если получилось так, что задолженность по операционной аренде классифицировали как долгосрочную;
• «Краткосрочная кредиторская задолженность» (1520) в разделе V «Краткосрочные обязательства» - в части задолженности, относимой к краткосрочной.

Существенную информацию о кредиторской задолженности по операционной аренде также можно детализировать как в балансе, так и разделе 8 пояснений (п. п. 9, 10, 11, пп. в) п. 46 ФСБУ 4/2023).

Принимая решение о порядке детализации задолженностей, также можно учесть мнение экспертов по форматам бухотчетности с 01.01.2026 для подачи в ГИРБО и предпочесть раскрытия в пояснениях.

Что должно быть отражено в отчете о финансовых результатах по операционной аренде по ФСБУ 4/2023?

Доходы в виде арендных платежей (за вычетом НДС), если они являются доходами от обычных видов деятельности, включают в показатель «Выручка» (2110) – так установлено п. п. 3, 5, 18 ПБУ 9/99, п. 26 ФСБУ 4/2023).

Доход, относящийся к переменным арендным платежам, в случае, если он оценен как существенный, требуется выделить (детализировать) и в ОФР (пп. ж) п. 47 ФСБУ 25/2018).

Расходы, относящиеся к объектам операционной аренды и признаваемые расходами по обычным видам деятельности, отражаются в ОФР в составе показателя «Себестоимость продаж» (2120). Если информация о расходах по операционной аренде является существенной, она также должна быть детализирована в ОФР или раскрыта в пояснениях к отчетности (п. 44, пп. е) п. 69 ФСБУ 4/2023).

Если доходы и расходы, связанные с предоставлением имущества в операционную аренду, учитываются в качестве прочих, то в общем случае их отражают в ОФР свернуто (п. 28 ФСБУ 4/2023). Если сальдо положительное,  оно идет в состав показателя «Прочие доходы»(2340). Если сальдо отрицательное - в «Прочие расходы» (2350).

Что по ФСБУ 4/2023 отражается в отчете о движении денежных средств при операционной аренде?

В отчете о движении денежных средств (ОДДС) отражаются арендные платежи (без НДС), полученные по договору операционной аренды, в составе показателя «Арендные платежи, лицензионные платежи, роялти, комиссионные и иные аналогичные платежи» (4112) в разделе «Денежные потоки от текущих операций».

Такое отражение производится в любом случае, независимо от того, является предоставление имущества в аренду предметом деятельности организации или нет (п. 42 ФСБУ 4/2023, пп. б) п. 9 ПБУ 23/2011).

Напомним также, что НДС нужно отражать в ОДДС отдельно, свернуто по всем операциям.

Какие раскрытия по операционной аренде нужны в пояснениях в соответствии с ФСБУ 4/2023 и ФСБУ 25/2018?

При составлении пояснений по формам по ФСБУ 4/2023 нужно привести раскрытия:

• данных о балансовой стоимости переданных в операционную аренду ОС в таблице/разделе  «Основные средства, в отношении которых имеются ограничения использования»;
• информацию о задолженностях,  связанных с договором аренды,  показывают в таблицах/разделах «Дебиторская задолженность» и «Обязательства». При этом раскрытия и степень детализации производят в обычном порядке (существенно-несущественно, требуется для верного понимания пользователем отчетности и т.д.);
• в пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах также включают информацию, предусмотренную п. п. 45, 47 ФСБУ 25/2018. Например, раскрывают характер арендной деятельности: является ли предоставление ОС в операционную аренду основным видом деятельности, какие ОС(их виды) сдаются в аренду и т.д.

Заключение

Мы затронули только один аспект совместного применения ФСБУ 4/2023 и ФСБУ 25/2018 – операционную аренду. Про другие аспекты такого применении, в частности финансовую аренду, а также про совместное применение ФСБУ 4/2023 с другими ФСБУ, вызывающими вопросы, в подробностях можно узнать на наших ближайших мероприятиях:

• Новые ФСБУ 2025 – 15 сентября 2025 года;
• Бухгалтерская и налоговая отчетность в 2025 году – 16-17 сентября 2025 года.

Обращаем внимание, что участвовать можно как очно (в нашей аудитории в Москве), так и онлайн. У всех участников будет возможность задать вопросы лекторам по ходу мероприятия.